A teraz coś z jeszcze innej beczki — czyli kilka zdań o kontrowersyjnej uchwale NSA, zgodnie z którą zwolnienie z podatku otrzymanej darowizny pieniężnej wymaga udokumentowania jej otrzymania na rachunek obdarowanego — przelewem z konta darczyńcy.
uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2023 r. (III FPS 3/22)
Wyrażenie użyte w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn „w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne (…) — udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym”, należy rozumieć w ten sposób, że warunkiem wystarczającym do skorzystania ze zwolnienia podatkowego uregulowanego w tym przepisie jest udokumentowanie dokonania przekazania środków pieniężnych we wskazany w tym przepisie sposób przez darczyńcę na rzecz obdarowanego.
Uchwała dotyczyła starego problemu z otrzymaną od najbliższych członków rodziny darowizną pieniężną, która powinna być — jest to warunkiem zwolnienia uzyskanej kwoty od podatku od spadków i darowizn — udokumentowana przelewem pieniężnym na rachunek obdarowanego.
W orzecznictwie wykładnia tego przepisu idzie dwutorowo: czasem przyjmuje się, że ów przelew musi wyjść z rachunku darczyńcy, acz w myśl dominującego poglądu jest to li tylko wymóg techniczny — istotą regulacji jest „udokumentowanie” darowizny — zatem dopuszczalne jest przekazanie gotówki, którą następnie obdarowany może sam wpłacić na swój rachunek bankowy (ba, orzecznictwo dopuszcza nawet przekazanie darowizny na rachunek dewelopera, który ma wybudować mieszkanie).
art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn
Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne (…) — udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
Dostrzegając te wątpliwości Rzecznik Praw Obywatelskich zwrócił się do NSA z następującym zagadnieniem prawnym:
Czy wyrażenie użyte w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn „w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne (…) — udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy (…)” należy rozumieć w ten sposób, że za dowód dopuszczający skorzystanie ze zwolnienia podatkowego dla osób najbliższych uznaje się dokonanie wpłaty lub przelewu środków pieniężnych, będących przedmiotem czynności prawnej darowizny, wyłącznie przez darczyńcę na konto obdarowanego, czy też wystarczające jest dokonanie wpłaty środków pieniężnych przez obdarowanego na własną rzecz w imieniu darczyńcy?
Wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny interpretacja nie jest korzystna dla obdarowanych: pozostając wyłącznie przy wykładni językowej można by przyznać rację stanowisku RPO. I chociaż „podatnik nie jest zobowiązany do znajomości pozajęzykowych metod wykładni”, „zasada pierwszeństwa wykładni językowej nie powinna prowadzić do wniosku, że interpretatorowi wolno jest całkowicie ignorować wykładnię systemową lub funkcjonalną” — te znów podpowiadają, iż wymóg udokumentowania darowizny przelewem ma na celu zapewnienie jawności dokonanego przysporzenia, a to w celu zwiększenia szczelności systemu podatkowego.
Stąd też w ocenie NSA zwolnienie z podatku otrzymanej darowizny pieniężnej wymaga udokumentowania przez obdarowanego, iż środki otrzymał przelewem z rachunku darczyńcy. Pojęcia „udokumentowania” nie należy w tym przypadku rozumieć wyłącznie jako uwarunkowania technicznego — zaś pogląd, iż wystarczające jest samodzielna wpłata otrzymanej gotówki przez obdarowanego jest niezrozumiały. Cywilistycznie darowizna wymaga formy aktu notarialnego, acz do ważności oświadczenia darczyńcy wystarczające jest spełnienie świadczenia, przeto
Udokumentowanie czynności przekazania przedmiotu darowizny pieniężnej na konto obdarowanego ma służyć właśnie wykazaniu, że w stanie faktycznym danej sprawy doszło rzeczywiście do wykonania umowy, o której mowa w art. 888 § 1 kc.
Zamiast komentarza: pamiętając, że dura lex sed lex, zawsze staram się zrozumieć istotę przepisu, który jaki jest, każdy widzi. W tym przypadku widzę, że prawodawca nakazał udokumentowanie otrzymania kwot darowizny na rachunek nabywcy — i nie ma tu słowa, iżby pieniądze musiały być przekazane przelewem z rachunku darczyńcy. (I dla jasności: ja rozumiem, że może o to nieustającemu w swej mądrości prawodawcy chodziło — ale na pewno tego nie napisał, a mógł, bo przecież tylko on może pisać ustawy.)