Krótkie pytanie: czy umowa przedwstępna pozwala skorzystać z ulgi mieszkaniowej — czyli czy pieniądze otrzymane tytułem zadatku mogą być przeznaczone na nabycie nowego mieszkania ze skutkiem w postaci obniżenia podstawy opodatkowania — czy jednak ulga mieszkaniowa należy się tylko tym, którzy sprzedali mieszkanie i już go nie mają? (wyrok NSA z 22 listopada 2017 r., II FSK 2937/15).
Spór dotyczył opodatkowania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od jego nabycia (w drodze odziedziczenia). Właściciel mieszkania zawarł umowę przedwstępną sprzedaży 6 czerwca 2011 r., otrzymał część pieniędzy tytułem zadatku, zaś finalna umowa przenosząca własność została zawarta 17 czerwca — ale już 8 czerwca 2011 r. zawarł umowę nabycia innego mieszkania i wpłacił 70 tys. złotych z zadatku.
Zdaniem urzędu skarbowego podatnik nie miał prawa skorzystać z ulgi mieszkaniowej i pomniejszyć podstawy podatku dochodowego o kwotę 70 tys. złotych — bo strona wydatkowała środki uzyskane tytułem zawartej umowy przedwstępnej na zakup spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego przed datą odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w spadku (tj. przed 17 czerwca 2011 r.). Podatnik miałby prawo do ulgi tylko wówczas, gdyby kupił je już po zawarciu umowy przyrzeczonej, na podstawie której sprzedał odziedziczoną nieruchomość.
art. 21 ust. 1 pkt 133 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obecnym)
Wolne od podatku dochodowego są:
dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;
Sąd prawomocnie uwzględnił skargę podatnika na decyzję fiskusa: tylko prosta, literalna interpretacja pojęcia „dnia zbycia”, może prowadzić pozbawienia sprzedającego prawa do ulgi mieszkaniowej. Jednak wykładnia celowościowa przepisu prowadzi do wniosku, że także pieniądze na którymkolwiek etapie (umowa przedwstępna — zaliczka — umowa przyrzeczona) są przychodem wydatkowanym „od dnia odpłatnego zbycia”.
Nie ma przy tym znaczenia, iż prawo cywilne określa wiąże moment przeniesienia własności z zawarciem umowy w formie aktu notarialnego (art. 155 par. 1 kc), zaś nawet literalna wykładnia przepisu nie pozwala przyjąć, iżby przesłanką zwolnienia dochodu z opodatkowania była kolejność nabycia i zbycia nieruchomości — przepis wymaga tylko tego, by dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości został wydatkowany na określony cel mieszkaniowy w określonym terminie. Zdaniem NSA gdyby ustawodawca miał zamiar uzależnić prawo do odliczenia wydatku od kolejności dokonywania transakcji, napisałby tak wprost w przepisie.
Organy podatkowe nie mogą także pomijać faktu, że instytucja zadatku — wypłacanego na podstawie umowy przedwstępnej i będącego częścią ceny sprzedaży — nie funkcjonuje w próżni prawnej. Stąd też pieniądze z zadatku mogą być skutecznie przeznaczane na zakup nowego mieszkania, ze skutkiem w postaci pomniejszenia podstawy opodatkowania.
NSA zwrócił też uwagę, że celem regulacji jest realizacja konstytucyjnego obowiązku prowadzenia przez państwo polityki wspierającej zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych obywateli. Tymczasem traktowanie przepisów w taki sposób, jak zrobił to urząd skarbowy, skutkowałoby utrudnieniem życia tym podatnikom, którzy dysponują tylko jednym mieszkaniem (i nie mogą się na tzw. międzyczas przeprowadzić) — bo dla skorzystania ze zwolnienia musieliby je sprzedać bez pewności czy uda się nabyć nowe.
Q.E.D.