Czy możliwe jest przekazanie darowizny-niespodzianki, czy jednak — skoro darowizna jest umową (nie jest czynnością jednostronną), a nie ma umowy bez akceptacji drugiej strony — obdarowany nie może być zaskoczony darowizną? I, wcale nie na marginesie: czy fiskusowi należy się podatek od darowizny-niespodzianki i w jakim terminie należy złożyć zeznanie, by uzyskać zwolnienie podatkowe?
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 września 2021 r. (III FSK 4111/21)
Z treści art. 4a ust. 2 upsd wynika, że chodzi w nim o sytuacje w których nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a. Tylko w takich sytuacjach bieg terminu 6 miesięcy na dokonanie zgłoszenia biegnie od początku. Jeżeli podatnik dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w trakcie biegu pierwotnego terminu na zgłoszenie, ust. 2 art. 4a upsd nie ma w ogóle zastosowania.
Sprawa zaczęła się od szeregu darowizn od rodziców na rzecz córki — kilku przelewów, wprost z konta rodziców na rachunek bankowy dewelopera (28 czerwca 2019 r., na łączną kwotę 505 tys. złotych). Obdarowana córka zgłosiła nabycie środków pieniężnych przeszło pół roku później (10 stycznia 2020 r.), stwierdzając, że o darowiźnie dowiedziała się dopiero u notariusza, ale skorzystała z niej dopiero po transakcji nabycia mieszkania, zatem jako datę powstania obowiązku podatkowego wskazała datę sporządzenia aktu notarialnego (18 grudnia 2019 r.).
art. 4a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn
1. Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego (..)
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne (…) udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
2. Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.
Zdaniem skarbówki skoro oświadczenie darczyńcy nie miało formy aktu notarialnego, to obowiązek podatkowy powstał z chwilą spełnienia świadczenia (tj. w dniu przelewu kwoty na rachunek dewelopera). Owszem, przepisy przewidują sytuację, w której darowizna może być niespodzianką (a więc obdarowany dowiaduje się o niej później), ale skoro kobieta już wcześniej zawarła z deweloperem umowę rezerwacyjną, to musiała wiedzieć, że coś się święci — a poza tym nic nie stało na przeszkodzie złożyć formularz SD-Z2 po 18 grudnia, ale przed upływem 6 miesięcy od otrzymania darowizny. Takie uchybienie oznaczało utratę prawa do zwolnienia podatkowego — i tego właśnie podatku od darowizny dotyczył spór.
To stanowisko podtrzymał sąd: warunkiem zwolnienia darowizny z podatku jest zgłoszenie nabycia w urzędzie skarbowym w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeśli nabywca dowiedział się o darowiźnie po upływie tego terminu, zwolnienie z podatku przysługuje pod warunkiem złożenia stosownego zeznania w ciągu 6 miesięcy od dnia, kiedy dowiedział się o uzyskaniu własności. Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje m.in. przypadku, gdy nabycie następuje na podstawie umowy notarialnej lub jeśli oświadczenie woli jednej ze stron zostało złożone z zachowaniem formy aktu notarialnego (art. 4a ust. 4 upsd). Skutkiem uchybienia terminu jest utrata prawa do zwolnienia podatkowego.
art. 880 § 1 kodeksu cywilnego
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
art. 890 kodeksu cywilnego
§ 1. Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
§ 2. Przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron.
Sporna darowizna nie miała formy aktu notarialnego, zatem obowiązek podatkowy powstał z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia — w momencie przelewu z konta bankowego rodziców na rachunek dewelopera; od tego momentu obdarowana córka miała 6 miesięcy na złożenie w urzędzie skarbowym deklaracji SD-Z2. Nie ma przy tym znaczenia kiedy dziewczyna dowiedziała się o tym, że została obdarowana — istotna jest czynność darczyńcy, nie jest przy tym istotne czy obdarowany darowiznę przyjął lub nie. NSA nie uznał przy tym argumentacji odnoszącej się do art. 4a ust. 2 ustawy: przepis ten w ogóle nie może mieć w sprawie zastosowania, ponieważ obdarowana dowiedziała się o darowiźnie przed upływem 6-miesięcznego terminu od przysporzenia, a nie istnieją przesłanki, by obliczać kolejny 6-miesięczny termin od dnia zawarcia umowy sprzedaży mieszkania.
Finalnie prawomocnym wyrokiem stwierdzono, że obdarowana będzie musiała zapłacić podatek od darowizny-niespodzianki — uzyskałaby zwolnienie, gdyby formularz SD-Z2 trafił do urzędu skarbowego nawet po zawarciu umowy z deweloperem, ale przed upływem 6 miesięcy od dnia, kiedy pieniądze od rodziców wpłynęły na rachunek dewelopera.